Приложение N 1. Примеры типичных факторов риска недобросовестных действий

Функция недоступна

ПРИЛОЖЕНИЕ N 1

ПРИМЕРЫ

типичных факторов риска недобросовестных

действий

I. Факторы риска искажения бухгалтерской отчетности,

возникающего в результате недобросовестного составления ее

II. Факторы риска искажения бухгалтерской отчетности,

возникающего в результате присвоения активов

I. ФАКТОРЫ РИСКА ИСКАЖЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ

ОТЧЕТНОСТИ, ВОЗНИКАЮЩЕГО В РЕЗУЛЬТАТЕ

НЕДОБРОСОВЕСТНОГО СОСТАВЛЕНИЯ ЕЕ

1. Мотивирующие факторы и давление

1.1. Финансовая стабильность или рентабельность аудируемого лица зависят от общих экономических и отраслевых факторов или условий его хозяйственной деятельности, примером которых могут служить (или на что могут указывать) следующие обстоятельства:

а) высокий уровень конкурентной борьбы или насыщения рынка, сопровождающиеся падением нормы прибыли;

б) высокая степень уязвимости аудируемого лица в быстро меняющихся условиях хозяйствования, связанных с изменениями в технологиях производства, быстрым устареванием продукции, частым изменением процентных ставок;

в) существенное падение потребительского спроса, рост числа банкротств как в данной отрасли, так и в экономике в целом;

г) убытки, приводящие к возникновению угрозы банкротства, отчуждения имущества, находившегося в залоге, или неизбежного недружественного поглощения;

д) опубликование информации о прибыли и ее росте на фоне периодически повторяющихся фактов оттока денежных средств в текущей деятельности, или неспособности обеспечивать поступления от текущей деятельности;

е) быстрый рост или необычно высокий уровень рентабельности аудируемого лица, особенно по сравнению с другими хозяйствующими субъектами отрасли;

ж) новые требования нормативных правовых актов, в том числе, в области бухгалтерского учета.

1.2. На руководство аудируемого лица оказывается сильное давление с целью выполнения требований или ожиданий третьих лиц, связанных со следующими обстоятельствами:

а) ожиданиями инвестиционных аналитиков, инвесторов, крупных кредиторов или иных третьих лиц, связанные с рентабельностью или динамикой деятельности аудируемого лица (явно завышенные или нереалистичные ожидания), в том числе ожиданиями, порожденными самим руководством аудируемого лица, например, в результате публикации излишне оптимистичных пресс-релизов или сообщений о данных годовой бухгалтерской отчетности;

б) необходимостью привлекать дополнительные заемные средства или долевое финансирование, в том числе на цели значительных научно- технических и опытно-конструкторских разработок, или осуществления крупных капиталовложений, в целях сохранения конкурентоспособности;

в) минимальной возможностью выполнять требования, необходимые для допуска ценных бумаг к обращению, а также соблюдать условия погашения задолженности или иных долговых обязательств;

г) предполагаемыми или реальными отрицательными последствиями опубликования данных о низких финансовых результатах предполагаемых значимых хозяйственных операций, таких как сделки по слиянию организаций или заключение контрактов по результатам конкурсов.

1.3. Имеющаяся у аудитора информация о том, что личное финансовое благополучие руководства аудируемого лица или представителей собственника аудируемого лица, может оказаться под угрозой из-за финансовых результатов деятельности аудируемого лица в силу следующих причин:

а) указанные лица имеют существенный финансовый интерес в аудируемом лице;

б) значительная часть вознаграждения указанных лиц (премии, опционы на акции, дополнительные выплаты после получения в будущем прибыли сверх оговоренного предела, др.) зависит от того, достигнет ли аудируемое лицо высоких показателей в части цен на акции, результатов хозяйственной деятельности, финансового положения, потоков денежных средств;

в) указанными лицами выданы личные гарантии погашения задолженности аудируемого лица.

1.4. На руководство аудируемого лица или на работников производственных подразделений аудируемого лица оказывается чрезмерное давление с целью выполнения плановых финансовых показателей, установленных представителями собственника аудируемого лица, в том числе показателей выручки и рентабельности.

2. Возможности для совершения недобросовестных действий

2.1. Характер отрасли или хозяйственных операций аудируемого лица предоставляет возможность для недобросовестного составления бухгалтерской отчетности, которая может возникнуть в силу следующих причин:

а) наличия значимых операций со связанными сторонами, не характерными для обычных условий хозяйственной деятельности, или со связанными сторонами, бухгалтерская отчетность которых не аудируется или аудируется другим аудитором;

б) существенного финансового присутствия или доминирующей позицией в том или ином отраслевом сегменте, что позволяет аудируемому лицу диктовать условия поставщикам или покупателям и заказчикам и, как следствие, совершать неправомерные сделки или сделки с заинтересованностью;

в) наличия активов, обязательств, видов выручки или расходов, оценки которых базируются на субъективных суждениях или допущениях, с трудом поддающихся подтверждению;

г) наличия значимых, необычных или усложненных хозяйственных операций, в особенности тех, которые были совершены ближе к окончанию отчетного периода, проблематичных с точки зрения соблюдения требования приоритета содержания перед формой;

д) наличия значимых подразделений или хозяйственных операций, которые расположены или ведутся в других странах с другими условиями хозяйствования и иной корпоративной культурой;

е) сотрудничества с посредническими организациями, которое не является экономически обоснованным;

ж) владения крупными банковскими счетами, существенными дочерними обществами или филиалами, находящимися в странах или на территориях с льготным режимом налогообложения, наличие которых не является экономически обоснованным.

2.2. Отсутствует эффективный контроль за деятельностью руководства хозяйствующего субъекта, что объясняется следующими причинами:

а) доминирующей позицией одного лица или узкого круга лиц в руководстве аудируемого лица (не имеются в виду аудируемые лица, в которых руководитель является одновременно собственником) при отсутствии соответствующих средств контроля за их деятельностью;

б) неэффективным надзором со стороны представителей собственника аудируемого лица за процессом подготовки и составления бухгалтерской отчетности и системой внутреннего контроля.

2.3. Организационная структура отличается повышенной сложностью или нестабильностью, о чем свидетельствует следующее:

а) сложности при определении круга юридических или физических лиц, которые имеют контрольный пакет акций аудируемого лица;

б) излишне усложненная организационная структура, с необычным составом юридических лиц или с необычной системой соподчинения;

в) высокая текучесть кадров среди руководящих работников, работников юридического отдела или представителей собственника аудируемого лица.

2.4. Элементы системы внутреннего контроля не отвечают необходимым требованиям, что объясняется следующими причинами:

а) неадекватным мониторингом средств контроля, включающих автоматизированные средства контроля и средства контроля за подготовкой промежуточной бухгалтерской отчетности (в тех случаях, когда требуется представление промежуточной бухгалтерской отчетности внешним пользователям);

б) высокой текучестью кадров или наймом неквалифицированных бухгалтеров, специалистов по внутреннему аудиту и информационным технологиям;

в) неэффективностью функционирования учетных и информационных систем, включая существенные недостатки в самой системе внутреннего контроля.

3. Способность завуалировать совершение недобросовестных

действий, находя им логическое обоснование

Способность завуалировать совершение недобросовестных действий, находя им логическое обоснование:

а) неэффективная организация работы руководства аудируемого лица по разъяснению и внедрению корпоративной системы ценностей и норм профессиональной этики и контролю за их соблюдением, либо распространение ненадлежащих принципов, связанных с системой ценностей и этическими нормами;

б) излишне активное участие руководителей нефинансовых подразделений аудируемого лица в процессе выбора принципов учетной политики или формирования значимых оценочных значе-ний;

в) факты нарушения аудируемым лицом законодательства о рынке ценных бумаг или иных нормативных правовых актов, а также факты предъявления исков к аудируемому лицу, его руководству или представителям его собственника по обвинению в недобросовестных действиях или нарушении нормативных правовых актов;

г) чрезмерная заинтересованность руководства аудируемого лица в сохранении на прежнем уровне или повышении цен на акции и динамики прибыли;

д) принятие руководством аудируемого лица на себя обязательств по достижению чрезмерно высоких или нереалистичных прогнозируемых показателей деятельности перед финансовыми аналитиками, кредиторами и другими лицами;

е) неспособность руководства аудируемого лица своевременно устранять выявленные существенные недостатки системы внутреннего контроля;

ж) стремление руководства аудируемого лица использовать ненадлежащие способы минимизации прибыли в целях занижения налоговой базы;

з) низкий уровень моральных принципов, присущих лицам из состава высшего руководства аудируемого лица;

и) отсутствие у руководителя, одновременно являющегося собственником аудируемого лица, понимания различия между операциями, имеющими отношение к хозяйственной деятельности аудируемого лица, и личными делами;

к) наличие разногласий среди акционеров (участников) аудируемого лица;

л) повторяющиеся усилия руководства аудируемого лица оправдать отсутствие детального бухгалтерского учета или ведение ненадлежащего учета со ссылками на принцип существенности;

м) напряженный характер отношений между руководством аудируемого лица и действующим или предшествующим аудитором, о чем свидетельствуют следующие обстоятельства:

постоянно возникающие споры с действующим или предшествующим аудитором по вопросам ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, проведения аудита;

необоснованные требования к аудитору, в том числе, связанные с сокращением сроков завершения аудита и представления аудиторского заключения;

официальные или неофициальные ограничения в работе аудитора, которые затрудняют его общение с сотрудниками, доступ к информации или возможность общения с представителями собственника аудируемого лица;

стиль диктата со стороны руководства аудируемого лица в общении с аудитором, в частности, попытки повлиять на объем аудита или на выбор сотрудников, назначаемых для выполнения аудиторского задания.

II. ФАКТОРЫ РИСКА ИСКАЖЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ

ОТЧЕТНОСТИ, ВОЗНИКАЮЩЕГО В РЕЗУЛЬТАТЕ

ПРИСВОЕНИЯ АКТИВОВ*

1. Мотивирующие факторы и давление

1.1. Наличие личных финансовых обязательств может оказать давление на руководство аудируемого лица или рядовых сотрудников, имеющих доступ к денежным средствам и другим активам, подверженным хищениям.

1.2. Плохие отношения между администрацией аудируемого лица и сотрудниками, имеющими доступ к денежным средствам и другим активам, подверженным хищениям, могут побудить сотрудников присвоить такие активы. Плохие отношения могут возникнуть, например, по следующим причинам:

а) фактически происходящем или планируемом сокращении штатов;

б) недавно внесенным или планируемым изменением в порядке оплаты труда, выплаты премий, компенсаций и т.д.;

в) повышением по службе, выплатой компенсаций и другими формами морального и материального поощрения, которые не отвечают ожиданиям сотрудника.

2. Возможности для совершения недобросовестных действий

2.1. Определенные условия и обстоятельства могут облегчать возможность присвоения активов, в частности:

а) обращение крупных сумм наличных денежных средств;

б) наличие небольших по размеру единиц запасов, которые обладают высокой стоимостью или пользуются большим спросом;

в) наличие легко реализуемых активов, таких как денежные документы на предъявителя, бриллианты, компьютерные микросхемы;

г) наличие основных средств небольшого размера в сочетании с рыночной привлекательностью и отсутствием признаков, идентифицирующих собственника.

2.2. Возможности для присвоения активов могут расширяться в случае неадекватности системы внутреннего контроля. Например, присвоение активов может происходить в тех случаях, когда имеют место следующие обстоятельства:

а) неправильное разделение обязанностей или неудовлетворительная организация независимых проверок;

б) недостаточный контроль за расходами, осуществляемыми лицами из состава высшего руководства, в частности, командировочными расходами и суммами возмещения понесенных расходов;

в) слабый контроль со стороны руководства аудируемого лица за сотрудниками, материально ответственными за активы, например, недостаточный контроль и надзор за сотрудниками, работающими в территориально отдаленных подразделениях;

г) недостаточно тщательная проверка принимаемых на работу сотрудников, которые будут иметь доступ к активам;

д) неквалифицированное ведение учета активов;

е) отсутствие соответствующей системы санкционирования хозяйственных операций (например, операций по приобретению);

ж) недостаточное обеспечение физической сохранности денежных средств, финансовых вложений, запасов и основных средств;

з) отсутствие полной и своевременной инвентаризации активов;

и) отсутствие своевременного надлежащего документирования хозяйственных операций (например, кредитование в случае возврата товаров);

к) неиспользование права на очередной отпуск сотрудниками, исполняющими ключевые контрольные функции;

л) недостаточная осведомленность руководства аудируемого лица в области информационных технологий, что дает возможность работникам информационно-технологических подразделений присваивать активы;

м) слабый контроль за правами доступа к автоматически осуществляемым учетным записям, в том числе неэффективный контроль за ведением журналов регистрации событий в информационных системах.

3. Способность завуалировать совершение недобросовестных

действий, находя им логическое обоснование

Способность завуалировать совершение недобросовестных действий, находя им логическое обоснование:

а) игнорирование необходимости контроля за рисками, связанными с присвоением активов, или снижения рисков;

б) игнорирование системы внутреннего контроля за присвоением активов посредством обхода существующих средств контроля, или игнорирования необходимости устранения выявленных недостатков системы внутреннего контроля;

в) манера поведения, указывающая на неудовлетворенность сотрудника работой в аудируемом лице в целом или отношением к себе лично;

г) изменения в манере поведения или стиле жизни, которые могут указывать на факт присвоения активов;

д) терпимое отношение к мелкому хищению.

--------------------------------

*) Некоторые из факторов риска искажения бухгалтерской отчетности, возникающего в результате недобросовестного составления ее, могут иметь место также в случае искажения бухгалтерской отчетности, возникающего в результате присвоения активов (например, неэффективный контроль за деятельностью руководства аудируемого лица и недостатки системы внутреннего контроля).