По спору о применении санкций за сокрытие дохода от налогообложения

Функция недоступна

ПО СПОРУ О ПРИМЕНЕНИИ

САНКЦИЙ ЗА СОКРЫТИЕ ДОХОДА

ОТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Опубликовано в НТВ N 39 (583) от 26 сентября 2005 г.

Комментарий действует на момент выхода газеты

СУТЬ ДЕЛА

При проверке финансово-хозяйственной деятельности юридического лица выявлено сокрытие дохода от налогообложения. На основании ее материалов налоговым органом на организацию наложены финансовые санкции в виде взыскания суммы сокрытого дохода и штрафа в таком же размере.

Юридическое лицо не согласилось с этим и обратилось в хозяйственный суд с исковым заявлением о признании недействительным решения в части, предусматривающей наложение санкций за сокрытие дохода.

ПОЗИЦИЯ ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА

Сокрытие дохода предусматривает умышленную форму вины, которой в действиях юридического лица не было. Виновными в совершении нарушений, повлекших сокрытие дохода юридического лица от налогообложения, являются несколько его сотрудников, в отношении которых судом по уголовным делам вынесен обвинительный приговор. Сокрытый доход был определен не на основании первичных бухгалтерских документов, а по показаниям индивидуальных предпринимателей, которым отпускался товар со склада юридического лица. По результатам судебно-бухгалтерской экспертизы, назначенной судом по уголовным делам, составлено заключение, из содержания которого следовала необоснованность квалификации сокрытого дохода. Юридическое лицо на этом основании не подлежит привлечению к ответственности, а решение налогового органа в этой части должно быть признано недействительным.

ПОЗИЦИЯ НАЛОГОВОГО ОРГАНА

Юридическое лицо заключало с индивидуальными предпринимателями договоры купли-продажи товаров. В накладных на их отпуск стоимость товаров была необоснованно занижена, и они передавались в меньшем количестве, чем было предусмотрено в документах. В результате на складах образовались остатки, не потвержденные документально. Они значились как отпущенные по накладным. Все это свидетельствует о сокрытии дохода, что является налоговым правонарушением, за совершение которого юридическое лицо подлежит привлечению к финансовой ответственности.

РЕШЕНИЕ СУДА

Хозяйственный суд, изучив материалы дела, выслушав объяснения сторон спора, установил следующие обстоятельства:

- проверка финансово-хозяйственной деятельности проведена в рамках уголовного дела, возбужденного в отношении должностных лиц организации, обвиняемых в уклонении от уплаты налогов, злоупотреблении должностными полномочиями и должностном подлоге;

- по рассматриваемому делу суд по уголовным делам признал подсудимых виновными в совершении преступлений, по которым им было предъявлено обвинение;

- как следовало из материалов уголовного дела, обвиняемые должностные лица при отпуске со склада товаров в накладных указывали их стоимость меньше фактической и количество больше передаваемого покупателям - индивидуальным предпринимателям;

- склад, с которого отпускались товары, принадлежал юридическому лицу;

- суд по уголовным делам признал сумму остатков товаров на складе в качестве дохода, сокрытого от налогообложения;

- заключение судебно-бухгалтерской экспертизы, проведенной при рассмотрении уголовного дела, не принято судом по уголовным делам в качестве надлежащего доказательства отсутствия в действиях должностных лиц составов преступлений.

Проанализировав положения законодательства, хозяйственный суд определил:

- согласно части четвертой статьи 60 Хозяйственного процессуального кодекса для хозяйственного суда в данном случае обязательны установленные приговором суда по уголовным делам факты совершения должностными лицами юридического лица действий, которые привели к сокрытию дохода от налогообложения;

- в соответствии с пунктом 3 части первой статьи 135 Налогового кодекса с юридического лица подлежит взысканию вся сумма сокрытого дохода и штраф в таком же размере.

Хозяйственный суд признал:

- наличие события и состава налогового правонарушения, предусматривающего сокрытие юридическим лицом дохода от налогообложения;

- правомерными действия налогового органа по привлечению юридического лица к финансовой ответственности.

Руководствуясь сказанным, суд отказал юридическому лицу в удовлетворении его исковых требований, признав решение налогового органа законным и обоснованным. Вышестоящие инстанции хозяйственного суда не нашли оснований для его отмены или изменения.

К О М М Е Н Т А Р И Й

Согласно пункту 3 части первой статьи 135 Налогового кодекса "в случае сокрытия дохода (прибыли) с налогоплательщика взыскивается вся сумма сокрытого дохода (прибыли) и штраф в размере той же суммы". Для квалификации этого налогового правонарушения необходимо наличие в совокупности следующих основных признаков: субъекта, объекта, субъективной и объективной сторон деяния.

Субъектом правонарушения является юридическое лицо - налогоплательщик. Несмотря на то, что действия (бездействие), образующие состав этого правонарушения, совершают его работники (как правило, должностные лица), организация выступает в налоговых правоотношениях самостоятельно от своего имени (платит налоги, сдает расчеты и т.д.). Поэтому при сокрытии дохода от налогообложения она и будет рассматриваться как лицо, совершившее правонарушение и подлежащее привлечению к установленной законом финансовой ответственности.

Субъективная сторона характеризуется наличием умысла. Учитывая, что юридическому лицу этот признак несвойственен, умысел организации, как правило, определяется через умысел ее должностных лиц, которые фактически и совершали деяния, приведшие к сокрытию дохода. Следует отметить, что иной формы вины данное нарушение не предусматривает. Сокрытие само по себе означает, что лицо сознает общественную опасность своего деяния (нарушает нормы действующего налогового законодательства), предвидит наступление негативных последствий (непоступление в бюджет сумм налога, риск неполного формирования его доходной части и, как следствие, невыполнения расходной и т.д.), желает или сознательно допускает их наступление. Поэтому при квалификации сокрытия дохода следует понимать, что неосторожные действия не могут образовать состав этого правонарушения. Так, например, если часть налоговых платежей не поступила в бюджет из-за неправильного определения налоговой базы вследствие элементарной бухгалтерской ошибки, то здесь отсутствуют основания для признания дохода сокрытым, и деяние квалифицируется по пункту 5 статьи 135 Налогового кодекса, который предусматривает состав нарушения в виде отсутствия бухгалтерского учета или ведения его с нарушением установленного порядка, приведшего к искажению расчетов по налогам.

Объект правонарушения - общественные отношения в сфере налогообложения, содержащие правовую связь между государством и налогоплательщиком, которая состоит в притязании государства на часть дохода, полученного юридическим лицом от своей деятельности и обязанности последнего ее отдать путем уплаты налога на доход. Когда эта обязанность субъектом не выполняется и доход от налогообложения им "скрывается" посредством совершения активных действий или бездействия (подробно об этом см. ниже), то эта правовая связь нарушается и государство принимает меры по ее восстановлению и наказанию нарушителя.

Объективная сторона может выражаться как в форме активных действий, так и бездействия ответственных работников юридического лица. Перечень свидетельствующих о сокрытии дохода деяний определен в приложении к постановлению Кабинета Министров "Об упорядочении взимания налогов и сборов с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью" от 23 октября 1997 года N 483. Доход считается сокрытым, если к этому привели:

- подделка документов (подчистка, незаконное исправление);

- использование фальшивых первичных бухгалтерских документов;

- списание материальных затрат, не использованных в производстве;

- увеличение расходов на оплату труда путем начисления заработной платы не работающим на предприятии, но числящимся в штате;

- перенос выручки от реализации на следующий за отчетным период (умышленное занижение объема реализации и дохода);

- искусственное завышение или неправильное применение нормативов (лимитов) расходования материальных, топливо-энергетических ресурсов и начисления амортизации (износа);

- уничтожение документов или отказ в их предъявлении;

- наличие в местах реализации продукции (товаров), не оформленной соответствующим образом бухгалтерскими и другими документами;

- ведение хозяйственной (предпринимательской) деятельности без государственной регистрации и постановки на учет в налоговых органах.

Этот перечень является исчерпывающим и не подлежащим расширительному толкованию. Вторым абзацем пункта 9 постановления Кабинета Министров N 483 установлено, что финансовые санкции в виде взыскания всей суммы сокрытой прибыли (дохода) и штрафа в размере той же суммы применяются органами государственной налоговой службы только по результатам документальных проверок и при наличии вышеназванных признаков умышленного сокрытия прибыли (дохода). Все это означает, что квалификация правонарушения в качестве сокрытия дохода правомерна при наличии хотя бы одного из перечисленных деяний. Иные данного состава не образуют.

В определенных ситуациях может иметь значение и такой факультативный признак, как место совершения правонарушения. Так, например, чтобы вменить юрлицу сокрытие дохода при наличии товаров, не оформленных надлежащим образом бухгалтерскими документами, необходимо, чтобы они находились на подконтрольной ему территории (на принадлежащем субъекту складе, в помещениях его офиса и т.д.). В противном случае доказать, что такой товар принадлежит именно этому юрлицу, достаточно трудно.

Отдельные деяния, приведенные в приложении к постановлению Кабинета Министров N 483, образуют составы преступлений, за которые совершившие их физические лица (как правило, должностные лица организации) могут привлекаться к уголовной ответственности параллельно с привлечением юридического лица к финансовой ответственности за сокрытие дохода. В рассмотренном хозяйственным судом споре фигурировали три статьи Уголовного кодекса (184, 205 и 209), по которым в отношении должностных лиц предприятия ранее были возбуждены уголовные дела, проведены их расследование и рассмотрение в суде по уголовным делам, вынесшем обвинительный приговор.

В соответствии со статьей 184 УК привлечению к уголовной ответственности подлежит должностное лицо организации, которое умышленно сокрыло, занизило прибыль (доход) или другие объекты налогообложения юридического лица, а равно иным образом умышленно уклонилось от уплаты установленных государством налогов, сборов, пошлин или других платежей. Если размер сокрытого дохода составил от трехсот минимальных заработных плат и выше (особо крупный*), то лицо наказывается штрафом от трехсот до шестисот минимальных размеров заработной платы или лишением свободы от трех до пяти лет (часть третья названной статьи).

По статье 205 Уголовного кодекса наказывается злоупотребление властью или должностными полномочиями, под которым понимается "умышленное использование должностным лицом своих должностных полномочий, причинившее крупный ущерб либо существенный вред правам или охраняемым законом интересам граждан либо государственным или общественным интересам". Если размер ущерба составил от трехсот минимальных заработных плат и выше (особо крупный*) либо преступление совершено в интересах организованной группы или ответственным должностным лицом, то предусматривается наказание в виде штрафа от трехсот до шестисот минимальных размеров заработной платы или лишения свободы до пяти лет с лишением определенного права (часть вторая указанной статьи).

По статье 209 УК наказывается должностной подлог, то есть "внесение должностным лицом из корыстной или иной заинтересованности заведомо ложных сведений и записей в официальные документы, подделка или составление и выдача заведомо ложных документов, повлекшие существенный вред правам или охраняемым законом интересам граждан либо государственным или общественным интересам". Если это преступление совершено повторно или в интересах организованной группы, то применяется санкция в виде штрафа от трехсот до шестисот минимальных размеров заработной платы или лишение свободы до пяти лет с лишением определенного права до трех лет (часть вторая данной статьи).

Частью четвертой статьи 60 Хозяйственного процессуального кодекса установлено, что "вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для хозяйственного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия, и кем они совершены". Таким образом, названные обстоятельства, установленные судом по уголовным делам, носят характер судебной преюдиции в отношении суда, рассматривающего хозяйственное дело. Если в приговоре указано, что должностные лица юридического лица совершили деяния, влекущие сокрытие его дохода (внесение в первичные бухгалтерские документы заведомо ложных сведений об отпускаемом товаре, приведшее к накоплению на складе остатков, не оформленных надлежащим образом документами и т.п.), то для хозяйственного суда эти обстоятельства являются обязательными и служат основанием для квалификации сокрытия дохода юридическим лицом и, как следствие, отказа в удовлетворении иска о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к финансовой ответственности**.

-------------------------------------------

*) Раздел VIII Уголовного кодекса Республики Узбекистан.

**) В соответствии с пунктом 1 Указа Президента от 14 июня 2005 года N УП-3619 "О мерах по дальнейшему совершенствованию системы правовой защиты субъектов предпринимательства" с 1 июля текущего года введен исключительно судебный порядок наложения финансовых санкций.

Данная публикация осуществлена

благодаря технической поддержке, оказываемой

Германским обществом по техническому сотрудничеству