По спору о двойном налогообложении дивидендов

Функция недоступна

ПО СПОРУ О ДВОЙНОМ

НАЛОГООБЛОЖЕНИИ ДИВИДЕНДОВ

Опубликовано в НТВ N 29-30 (625-626) от 25 июля 2006 г.

Комментарий действует на момент выхода газеты

СУТЬ ДЕЛА

Налоговый орган в 2005 году провел плановую проверку финансово-хозяйственной деятельности юридического лица и установил, что оно является одним из акционеров иностранной компании. В течение 2002 года компания выплачивала ему дивиденды, по которым оно не в полном объеме уплатило в бюджет налог. Налоговый орган доначислил недоплаченные суммы и обратился в хозяйственный суд с иском о наложении на юридическое лицо штрафа за ненадлежащее ведение бухгалтерского учета, повлекшее формирование неполной налоговой базы.

Суд первой инстанции иск удовлетворил, приняв решение о взыскании с ответчика заявленного штрафа. Не согласившись с ним, юридическое лицо подало кассационную жалобу об отмене решения и отказе налоговому органу в иске.

ПОЗИЦИЯ ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА

При начислении иностранной компанией дивидендов она удержала с них налог по законодательству страны, где была зарегистрирована. В соответствии с третьим абзацем пункта 39 Инструкции о порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на доходы (прибыль) юридических лиц* указанные суммы юрлицо зачло при уплате налога на доход в республике. Налоговый орган не вправе был производить доначисление, а применение штрафа будет неправомерным.

ПОЗИЦИЯ НАЛОГОВОГО ОРГАНА

На момент начисления дивидендов Инструкция N 382 утратила силу, а значит, юридическое лицо не могло применять ее положения. Вместо нее вступила в силу Инструкция о порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на доходы (прибыль) юридических лиц в новой редакции**, согласно которой юридическое лицо могло зачесть уплаченный в иностранном государстве налог, если бы соответствующие положения были предусмотрены в заключенном с этой страной международном договоре. Таковой на рассматриваемый момент еще не действовал, поэтому юридическое лицо обязано было заплатить налог со всей суммы начисленных иностранной компанией дивидендов. Доначисление произведено правомерно, а применение штрафа будет обоснованным.

ПОСТАНОВЛЕНИЕ СУДА

Кассационная коллегия, изучив материалы дела, выслушав объяснения сторон спора, установила:

- юридическое лицо являлось одним из акционеров швейцарской компании;

- в декабре 2002 года ее совет директоров принял решение о начислении дивидендов по итогам деятельности за 2000-2002 годы. С начисленных юридическому лицу сумм в Швейцарии в соответствии с законодательством этого государства был удержан налог по ставке 35 процентов, а оставшиеся средства перечислены на валютный счет акционера - резидента Узбекистана;

- при налогообложении поступивших денежных средств юридическое лицо из суммы начисленного налога на доход вычло ту, которая была уплачена в Швейцарии, а остальную перечислила в бюджет в установленном порядке;

- при плановой проверке финансово-хозяйственной деятельности налоговый орган, посчитав произведенный зачет иностранного налога необоснованным, исходил из общей суммы начисленных дивидендов и произвел доначисление налога на доход.

Проанализировав положения законодательства, коллегия определила:

- на момент принятия уполномоченным органом иностранной компании решения о выплате дивидендов Инструкция N 382 уже не действовала. Поэтому ее положения при исчислении и уплате налога на доход не могли быть применены юридическим лицом;

- в соответствии со вступившей в силу на тот момент Инструкцией N 1109 зачет суммы уплаченного в Швейцарии налога юридическое лицо могло произвести, если бы на момент принятия решения о начислении дивидендов действовало подписанное между республикой и вышеуказанным государством соглашение об избежании двойного налогообложения;

- в соответствии с пунктом 5 части первой статьи 135 Налогового кодекса за нарушение порядка ведения бухгалтерского учета, приведшего к недопоступлению в бюджет части налога на доход, на юридическое лицо должен быть наложен штраф в размере 10 процентов от доначисленных сумм;

- согласно пункту 1 Указа Президента "О мерах по дальнейшему совершенствованию системы правовой защиты субъектов предпринимательства" от 14 июня 2005 года N УП-3619 применение к юридическому лицу финансового штрафа относится к компетенции хозяйственного суда.

На основании изложенного кассационная коллегия признала, что юридическое лицо нарушило налоговое законодательство, произведя зачет суммы швейцарского налога, и признала правомерным наложение на нее финансового штрафа.

К О М М Е Н Т А Р И Й

В соответствии с частью второй статьи 14 Налогового кодекса юридические лица - резиденты Узбекистана облагаются налогом по доходам (прибыли), полученным из источников их деятельности как на территории республики, так и за ее пределами. Это положение является нормой общего действия. Согласно его сути налогообложению подлежат все доходы, получаемые юрлицом-резидентом независимо от источника и территории их возникновения. При этом доход, полученный резидентом в иностранном государстве, облагается налогом как там, так и у нас (это именуется двойной полной налоговой обязанностью резидента).

Для избежания двойного налогообложения международное право предусматривает механизмы, с помощью которых налоговую нагрузку можно оптимизировать. Одним из них является метод зачета иностранного налога, суть которого состоит в следующем: сумма налога, уплаченная в государстве источника выплаты, вычитается из суммы налога, исчисленной в соответствии с положениями отечественного налогового законодательства. Для получения резидентом права на осуществление такого зачета это должно предусматриваться соответствующим международным договором, заключенным республикой с государством, в котором резидент получил доход***. Если такового нет, то резидент не вправе производить зачет и обязан платить полную начисленную сумму налога.

Третьим абзацем пункта 39 ранее действовавшей Инструкции N 382 предусматривались несколько иные условия применения отечественными организациями метода зачета иностранного налога. Он устанавливал, что юридические лица вправе производить вычет сумм налогов на доходы (прибыль), уплаченных в соответствии с законодательством иностранных государств при уплате ими налога на доходы (прибыль) в Узбекистане, если иное не было оговорено международными соглашениями. Таким образом, ранее сумма уплаченного в иностранном государстве налога могла быть принята к зачету при уплате на территории республики налога независимо от заключения с этим государством Соглашения об избежании двойного налогообложения, а также от того, предусматривалось ли это положение в заключенном международном договоре. Для уменьшения в расчете вносимой в бюджет суммы налога необходимо было предъявить налоговому органу платежное извещение и документ, подтверждающий факт уплаты налога за границей. Зачет не мог быть произведен лишь в случае, когда имевшееся соглашение запрещало это.

В рассмотренном споре юридическое лицо, руководствуясь положениями Инструкции N 382, самостоятельно уменьшило сумму налога, невзирая на отсутствие на тот момент договора между Узбекистаном и Швейцарией. При этом оно не учло следующих факторов:

- решение о начислении и выплате дивидендов было принято в декабре 2002 года, а значит, именно с этого момента у юридического лица возник доход для целей налогообложения его в Узбекистане;

- нормативно-правовые положения об устранении двойного налогообложения применяются по состоянию налогового законодательства, действующего на момент возникновения дохода по дивидендам, а не в период, за который они начислялись;

- Инструкция N 382 по состоянию на декабрь 2002 года уже не действовала, а значит, уменьшение резидентом суммы налога на уплаченную в Швейцарии сумму без наличия соответствующей нормы в заключенном с этой страной договоре было неправомерно.

На момент принятия решения о начислении дивидендов действовала Инструкция N 1109. Для получения права применить зачетный метод юридическому лицу требовалось наличие разрешающего это положения в соответствующем международном договоре. Учитывая, что на тот момент такая норма отсутствовала, юридическое лицо должно было уплатить налог без вычета суммы иностранного налога.

Согласно статье 2 Закона "О взыскании не внесенных в срок налогов и других обязательных платежей" от 22 декабря 1995 года по истечении установленных сроков уплаты соответствующих платежей невнесенная сумма считается недоимкой.

Правовые последствия несвоевременной уплаты в бюджет суммы налога на доход, полученный в виде дивидендов, следующие:

1) налоговый орган согласно части третьей статьи 127 Налогового кодекса вправе пересмотреть начисленную и уплаченную юридическим лицом сумму налога и произвести доначисление в случае неполного внесения;

2) за просрочку перечисления налогового платежа пункт 8 части первой статьи 135 Налогового кодекса предусматривает взыскание с налогоплательщика пени в размере 0,07 процента за каждый день просрочки по день уплаты включительно;

3) если неполная уплата налога произошла вследствие нарушения установленного порядка ведения бухгалтерского учета, приведшего к искажению расчета, то пункт 5 части первой статьи 135 НК предусматривает взыскание за это с субъекта штрафа в размере 10 процентов от доначисленной суммы.

При этом суммы недоимки и пени статья 4 Закона "О взыскании не внесенных в срок налогов и других обязательных платежей" разрешает налоговому органу самостоятельно взыскивать их в бесспорном порядке.

Применение же штрафа отнесено к исключительной компетенции хозяйственного суда****.

ПРИМЕЧАНИЕ

Между правительством Республики Узбекистан и Швейцарским Федеральным Советом заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения на доход и капитал (подписано в г.Ташкенте 3 апреля 2002 года, вступило в силу 15 августа 2003 года*****). Регулированию налогообложения дивидендов посвящена статья 15 этого документа. Основной принцип: налогообложение получаемых доходов рассматриваемого вида осуществляется в том государстве, резидентом которого является получающая их организация - учредитель (акционер, участник). При этом если законодательством страны-резидента, выплачивающей дивиденды компании, предусмотрено, что они подлежат налогообложению в этом государстве, то взимаемый таким образом налог не должен превышать:

- 5 процентов от валовой суммы дивидендов, если фактическим владельцем дивидендов является компания (кроме товарищества), которая прямо владеет, по меньшей мере, 20 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды;

- 15 процентов от валовой суммы дивидендов - во всех других случаях.

При этом статья 23 Соглашения предусматривает применительно к Узбекистану возможность вычета суммы налога, уплаченного в Швейцарии, с дивидендов, начисленных юридическому лицу - резиденту, из суммы налога, подлежащего уплате в бюджет в соответствии с действующим налоговым законодательством.

Как и прежде, размер засчитываемой в указанном порядке суммы не может превышать подлежащую уплате в республике сумму налога на доход (прибыль).

Основанием для уменьшения в расчете суммы налога, подлежащей внесению в бюджет, на сумму налога, уплаченного за границей, по-прежнему является платежное извещение, справка налогового органа иностранного государства или иной документ, подтверждающий факт уплаты налога за границей.

------------------------------------------

*) Зарегистрирована Министерством юстиции 29 декабря 1997 года N 382. Утратила силу с 23 марта 2002 года в соответствии с пунктом 2 постановления Министерства финансов и Государственного налогового комитета, зарегистрированного Министерством юстиции 13 марта 2002 года N 1109, которым утверждена ее новая редакция.

**) Утверждена постановлением Министерства финансов и Государственного налогового комитета, зарегистрированным Министерством юстиции 13 марта 2002 года N 1109. Вступила в силу 23 марта того же года.

***) Согласно статье 15 Налогового кодекса суммы уплаченного за пределами Узбекистана налога на доходы (прибыль) засчитываются при уплате налога на доходы (прибыль) здесь в соответствии с международными договорами. При этом размер засчитываемых сумм не должен превышать суммы налога на доходы (прибыль), исчисленной по действующим ставкам.

****) В соответствии с пунктом 4 приложения к Указу Президента "О мерах по дальнейшему совершенствованию системы правовой защиты субъектов предпринимательства" от 14 июня 2005 года N УП-3619 финансовые санкции налагаются в судебном порядке во всех случаях, за исключением признания субъектом предпринимательства вины в совершенном правонарушении и добровольной их уплаты.

*****) Утверждено постановлением Кабинета Министров "Об утверждении межправительственных соглашений" от 29 мая 2002 года N 183.

Данная публикация осуществлена

благодаря технической поддержке, оказываемой

Германским обществом по техническому сотрудничеству