По спору о применении обратной силы закона

Функция недоступна

ПО СПОРУ О ПРИМЕНЕНИИ

ОБРАТНОЙ СИЛЫ ЗАКОНА

Опубликовано в НТВ N 01 (545) от 5 января 2005 г.

Комментарий действует на момент выхода газеты

СУТЬ ДЕЛА

При встречной проверке финансово-хозяйственной деятельности юридического лица государственной налоговой инспекцией выявлен факт неуплаты налога на добавленную стоимость. Это было квалифицировано как нарушение налогового законодательства. По результатам проверки доначислено 120 миллионов сумов НДС, наложены 12 миллионов сумов штрафа и пеня за просрочку уплаты. Вынесено решение о взыскании в бесспорном порядке указанных сумм. Юридическое лицо не согласилось с этим и обратилось в хозяйственный суд с исковым заявлением о признании решения недействительным.

ПОЗИЦИЯ ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА

Юридическое лицо осуществляло оптовую реализацию книжной продукции и применяло льготу, установленную пунктом 11 постановления Кабинета Министров "О мерах по совершенствованию системы книжной торговли в республике" от 3 августа 2002 года N 279, - не начисляло НДС на обороты по реализации. К субъектам оптовой торговли оно не относилось и торговлю не осуществляло. При проведении проверки налоговым органом не учтено, что указанным нормативно-правовым актом льгота предоставлена по характеру коммерческих операций, а не по категориям предприятий, в нем не говорится, что правом на использование льготы наделены лишь оптовые торговые организации, имеющие соответствующий код отраслевой принадлежности (ОКОНХ), для которых оптовая реализация книг является основным видом предпринимательской деятельности. Таким образом, на юридическое лицо в полной мере распространяется действие льготы по уплате НДС.

Кроме того, в соответствии с Законом "О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Республики Узбекистан" от 13 декабря  2002 года N 447-II в Налоговый кодекс внесено дополнение, согласно которому от налога на добавленную стоимость освобождалась оптовая реализация книжной продукции независимо от наличия у реализатора кода ОКОНХ, относившего его к организациям оптовой торговли. Решение ГНИ не соответствует закону.

ПОЗИЦИЯ ГОСНАЛОГОВОЙ ИНСПЕКЦИИ

От уплаты налога на добавленную стоимость на основании пункта 11 постановления Кабинета Министров N 279 освобождаются лишь оптовые торговые организации, которые осуществляют оптовую реализацию книжной продукции и имеют соответствующий код отраслевой принадлежности. Юридическое лицо имело код ОКОНХ, не относивший его к таковым, и не могло пользоваться данной льготой. Закон N 447-II вступил в силу только в 2003 году, а рассматриваемое налоговое правонарушение совершено юридическим лицом в 2002 году, и положения указанного закона на данный период не распространяются. Действия налогового органа в связи с этим соответствуют законодательству.

РЕШЕНИЕ СУДА

Суд, изучив материалы дела и выслушав объяснения сторон спора, установил:

- с сентября по ноябрь 2002 года юридическое лицо осуществляло оптовую реализацию книжной продукции;

- согласно коду Общереспубликанского классификатора отраслей народного хозяйства оно относилось к предприятиям полиграфической промышленности;

- при реализации вышеуказанной продукции не начисляло на обороты по реализации и соответственно не уплачивало в бюджет налог на добавленную стоимость, пользуясь установленной законодательством льготой;

- встречная проверка проводилась в январе 2004 года.

Проанализировав положения законодательства, определил:

- в соответствии с пунктом 11 постановления Кабинета Министров N 279 от уплаты налога на добавленную стоимость освобождены оптовые организации книжной торговли;

- согласно пункту 14 раздела XIV Закона "О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Республики Узбекистан" от 13 декабря 2002 года N 447-II от уплаты НДС была освобождена оптовая реализация книжной продукции; закон не связывал пользование данной льготой с наличием у субъекта кода отраслевой принадлежности, относящего его к предприятиям оптовой торговли;

- в соответствии с частью второй статьи 3 Налогового кодекса акты законодательства, смягчающие или устраняющие ответственность за налоговые правонарушения, имеют обратную силу.

На основании изложенного суд пришел к выводу, что налог на добавленную стоимость не подлежал доначислению, а юридическое лицо не должно было привлекаться к финансовой ответственности на его неуплату, и удовлетворил требования субъекта, признав недействительным решение налогового органа. Вышестоящие инстанции хозяйственного суда признали законными и обоснованными выводы суда первой инстанции и не нашли оснований для отмены принятого решения.

К О М М Е Н Т А Р И Й

Для уяснения сути спора и выводов суда, необходимо обратить внимание на нижеследующие обстоятельства:

- характер деятельности юридического лица, категория предприятий отраслей народного хозяйства, к которым оно относилось;

- суть положений пункта 11 постановления Кабинета Министров N 279 и пункта 14 раздела XIV Закона N 447-II, установивших льготу по налогу на добавленную стоимость, а также условия ее применения в первом и втором случаях при оптовой реализации книжной продукции;

- условия применения обратной силы законодательства, освобождение юридического лица от уплаты доначисленных сумм НДС, штрафа и пени.

Как следовало из материалов дела, юридическое лицо осуществляло предпринимательскую деятельность по оказанию полиграфических услуг: подготовка и печать книжной и иной печатной продукции (журналов, газет, справочников, открыток, плакатов, тетрадей, бланков и т.д.). Имело классификационный код отраслевой принадлежности, относивший его к организациям полиграфической промышленности. Оптовой торговой деятельностью не занималось. В рассмотренный период (сентябрь - ноябрь 2002 года) оно заключило ряд договоров с издательствами и другими субъектами (авторами и пр.) на печать и размножение книг, по условиям которых часть тиража реализовывалась им самостоятельно.

В момент совершения юридическим лицом операций по реализации части книг действовала льгота, установленная в соответствии с пунктом 11 постановления Кабинета Министров "О мерах по совершенствованию системы книжной торговли в республике" от 3 августа 2002 года N 279: от уплаты НДС были освобождены оптовые организации книжной торговли. При определении правомерности применения юридическим лицом льготного положения, установленного данным нормативно-правовым актом, суд исходил из следующего:

- право на использование указанной льготы имели юридические лица, осуществлявшие оптовую торговлю книжной продукцией;

- юридическое лицо-истец не относилось к категории "оптовых организаций книжной торговли", поскольку торговую деятельность вообще не осуществляло;

- реализация отпечатанных им по заказам издательств и иных субъектов партий книжной продукции также не являлась для юридического лица оптовой торговой деятельностью.

Таким образом было установлено, что в данной ситуации отсутствовали основания для использования юридическим лицом льготных положений в том виде, в каком они представлены в пункте 11 постановления Кабинета Министров N 279.

Налоговым органом применение этой льготы юридическим лицом, не являвшимся оптовой организацией книжной торговли, расценено как ведение бухгалтерского учета с нарушением установленного порядка, которое привело к искажению расчетов по НДС и непоступлению его в бюджет, за что и был наложен штраф. В соответствии с пунктом 5 части первой статьи 135 Налогового кодекса "за отсутствие бухгалтерского учета или ведение его с нарушением установленного порядка, приведшего к искажению расчетов по налогам и сборам, с налогоплательщика взыскивается штраф в размере десяти процентов от доначисленных сумм".

Согласно положениям статьи 2 Закона "О взыскании не внесенных в срок налогов и других обязательных платежей" от 22 декабря 1995 года "по истечении   установленных сроков уплаты соответствующих платежей невнесенная сумма  считается недоимкой и взыскивается с начислением пени, если законодательством не предусмотрено иное". В соответствии с пунктом 8 части первой статьи 135 Налогового кодекса "за каждый день просрочки платежа по налогам и сборам начисляется пеня в размере 0,07 процента по день уплаты включительно. Взыскание пени не освобождает от исполнения налоговых обязательств". На основании данных нормативно-правовых предписаний налоговый орган доначислил налог на добавленную стоимость и наложил пеню за просрочку его платежа.

Суд указал, что доначисление НДС и применение финансовых санкций было бы правомерным в данной ситуации только лишь на основании констатации факта нарушения условий пункта 11 постановления Кабинета Министров N 279, без учета дополнения, внесенного в Налоговый кодекс впоследствии. Однако в соответствии с третьим абзацем пункта 14 раздела XIV Закона N 447-II "О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Республики Узбекистан", принятого 13 декабря 2002 года статья 71 Налогового кодекса была дополнена пунктом 44, согласно которому от налога на добавленную стоимость освобождалась "оптовая реализация книжной продукции...". Как видно из содержания данного положения, оно:

- содержало общее условие об освобождении от уплаты налога на добавленную стоимость;

- не устанавливало правомерность применения льготы в зависимость от категории (по отраслям народного хозяйства) претендующих на это субъектов предпринимательской деятельности, а также присвоенных им классификационных кодов отраслевой принадлежности;

- не предусматривало, что освобождению подлежали лишь организации, осуществлявшие оптовую торговую деятельность книжной продукцией (так называемые "оптовые организации книжной торговли");

- устанавливало, что от НДС освобождалась "оптовая реализация" в целом, без конкретизации того, производилась ли она в рамках торговой деятельности или единичных хозяйственных операций.

Суд определил, что организация-истец в соответствии с положениями  указанного закона в полной мере была вправе использовать льготу и не начислять налог на добавленную стоимость на обороты по реализации книжной продукции.

Закон N 447-II вступил в силу 18 февраля 2003 года. Юридический казус заключается в том, что действия юридического лица, которые на момент их совершения квалифицировались как налоговое правонарушение и влекли за собой привлечение к финансовой ответственности, фактически были совершены до вступления в силу законодательного положения, которым они уже не рассматривались как нарушение налогового законодательства, а потому к ним не могли применяться меры финансовой ответственности в соответствии с вышеобозначенными положениями Налогового кодекса.

При разрешении возникшей коллизии суд принял во внимание ряд нижеследующих факторов.

Исходя из предписаний общего характера, установленных частями первой и второй статьи 27 Закона "О нормативно-правовых актах" от 14 декабря 2000 года N 160-II "нормативно-правовые акты не имеют обратной силы и применяются к отношениям, возникшим после введения их в действие. Действие закона распространяется на отношения, возникшие до введения его в действие, лишь в случаях, когда это прямо предусмотрено законом". Прямое указание на обозначенный элемент нормативно-правового регулирования  в данной ситуации содержится в части второй статьи 3 Налогового кодекса: обратную силу имеют акты законодательства, смягчающие или устраняющие ответственность за налоговые правонарушения.

Суд указал, что внесенное Законом N 447-II дополнение в Налоговый кодекс, фактически устраняло финансовую ответственность юридического лица за совершенное им до вступления в силу закона налоговое правонарушение. Он исходил из того, что правомерность применения в данной ситуации  положения, установленного частью второй статьи 3 Налогового кодекса, зависело не от времени совершения юридическим лицом налогового правонарушения, а от времени обнаружения его сотрудниками органа государственной налоговой службы при встречной проверке. Поскольку они обнаружили неправильное применение истцом льготных положений пункта 11 постановления Кабинета Министров N 279 после вступления в силу Закона N 447-II, когда уже действовали установленные им льготные положения, то имелись основания для придания закону обратной силы и освобождения юридического лица от уплаты доначисленных сумм НДС и  финансовых санкций.

Субъектам предпринимательской деятельности, а также контролирующим их деятельность государственным органам имеет смысл учесть принятое хозяйственным судом по существу спора решение и обоснования сделанных им выводов.

Данная публикация осуществлена

благодаря технической поддержке, оказываемой

Германским обществом по техническому сотрудничеству